Обесценение активов: введение и расширение понятия Нематериальные активы

В новом ФСБУ обновили перечень нематериальных активов (НМА). С 2024 года к НМА можно будет отнести неисключительные права на программное обеспечение (ПО). Однако из списка исключили самостоятельно разработанные средства индивидуализации, такие как товарные знаки и логотипы. С 2024 года их нельзя будет признать НМА.

При этом не все произведения, программы и изобретения будут считаться НМА, а только те, которые соответствуют определенным критериям.

Что еще считать НМА — п. 6 ФСБУ 14/2022:

• Лицензии на отдельные виды деятельности;
• Плату за пользование программой, даже если исключительные права на нее принадлежат разработчику.

Что не считают НМА — п. 8 ФСБУ 14/2022:

• Финансовые вложения: акции, облигации;
• Расходы на создание компании: госпошлину, услуги нотариуса;
• Квалификацию сотрудников, их профессиональные и деловые качества;
• НИОКР, которые не привели к положительным результатам, например, если с помощью новой технологии производства не удалось создать сверхпрочную ткань;
• Право пользования арендованным имуществом;
• Носители информации, на которые записаны объекты интеллектуальной собственности, например флешка с компьютерной программой;
• НМА для продажи.

Условия признания нематериальных активов (НМА)

Ранее одним из условий признания актива нематериальным было то, что компания не планирует его продажу в будущем. Сейчас этого условия нет. Согласно новому ФСБУ 14/2022, условия признания НМА следующие:

• Отсутствие материально-вещественной формы;
• Использование активов компанией более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;
• Способность приносить экономические выгоды в будущем;
• Предназначение для обычной деятельности: используется в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, в управленческих целях, при продаже продукции, актив можно сдавать в аренду.

Таким образом, признаки остались практически те же, как и в ПБУ, за исключением одного.

Лимит стоимости для признания НМА

В прежнем ПБУ 14/2007 не было лимита первоначальной стоимости НМА: к нематериальным активам относились активы с любой ценой, которые подходили под условия. Согласно новому ФСБУ 14/2022, теперь нужно самим устанавливать лимит минимальной стоимости НМА. Обычно назначают такой же, как в налоговом учете, — более 100 000 ₽. Его нужно закрепить в учетной политике.

Лимит первоначальной стоимости НМА — п. 7 ФСБУ 14/2022:

• Активы стоимостью ниже лимита не считаются НМА, а затраты на их создание и покупку отражают в текущих расходах.

Оценка при признании НМА

Раньше НМА оценивались по первоначальной стоимости, в которую включали расходы из перечня в ПБУ 14/2007. Среди них налоги, таможенные сборы, стоимость патента, стоимость консультаций по покупке НМА.

Первоначальная оценка НМА до 2024 г. — в п. 8 ПБУ 14/2007:
Расходы, которые бизнес понес после принятия НМА к учету, уже не включали в первоначальную стоимость актива.

Состав затрат, которые входят в первоначальную стоимость НМА в момент покупки или создания, в ФСБУ 14/2022 почти не поменялся. Но теперь в эту стоимость добавили и расходы на улучшение НМА после начала использования объекта, чего раньше не было.

Стоимость НМА, созданных в результате НИОКР

Чтобы понять суть изменений, вспомним, из чего состоят НИОКР — научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.

Особенность НИОКР в том, что можно либо получить новый продукт, либо не получить результата вовсе. Ранее учет результатов НИОКР регулировало отдельное ПБУ 17/02. Согласно ему, в стоимость НМА включали все затраты на НИОКР: относящиеся и к стадии исследований, и к стадии разработок. Для капитализации расходов на НИОКР было достаточно, что они связаны с созданием НМА. По новому ФСБУ затраты стадии исследований и те, которые невозможно отнести к одной из этих стадий, не капитализируются. То есть их нельзя включить в стоимость актива. Эти затраты признают в расходах периода, к которому они относятся.

Правила признания и формирования стоимости НИОКР — пп. 17.3—17.6 ФСБУ 26/2022:

• компания планирует завершить создание НМА и довести его до пригодного к использованию состояния;
• компания может использовать НМА и намерена это делать;
• понесенные затраты обеспечат экономическую выгоду для компании.

Если хоть одно из условий не соблюдается, затраты не капитализируют, а относят на текущие расходы.

Амортизация НМА

Раньше в стандарте 14/2007 не было термина «элементы амортизации». В новом ФСБУ 14/2022 прописали его определение. Амортизация — это процесс, в ходе которого стоимость всех нематериальных активов, кроме НМА с неопределенным сроком полезного использования, постепенно списывают на себестоимость продукции.

Что такое амортизация

Чтобы ее начислить, нужно определить элементы амортизации: срок полезного использования (СПИ), ликвидационную стоимость НМА и способ начисления амортизации.

Ликвидационная стоимость НМА

В ПБУ 14/2007 не было понятия ликвидационной стоимости НМА. В ФСБУ 14/2022 такое определение прописали. По новому стандарту ликвидационная стоимость НМА — сумма, за которую можно продать объект НМА в конце срока его полезного использования, минус затраты на его выбытие, например переоформление документов на актив.

Что такое ликвидационная стоимость — п. 35 ФСБУ 14/2022

Как правило, ликвидационная стоимость НМА равна нулю. Но есть три исключения:

• заключен договор, по которому другое лицо обязано купить у компании НМА в конце срока полезного использования;
• для НМА есть активный рынок;
• высока вероятность того, что активный рынок будет существовать и в конце срока полезного использования НМА.

В таких ситуациях ликвидационная стоимость будет приближена к среднерыночной — отличной от нуля. Понятие «активный рынок» означает, что актив настолько часто продают и покупают, что есть регулярно обновляемая информация о его цене. Например, на программное обеспечение 1С цена известна и для этого НМА есть активный рынок.

Понятие активного рынка — в п. 78 МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»

А вот по торговым маркам, правам на выпуск музыкальных альбомов и кинофильмов, патентам или товарным знакам активного рынка нет, так как эти активы уникальны. А значит, их ликвидационная стоимость будет равна нулю.

Начисление амортизации и её отражение в учёте

Ранее амортизацию начисляли с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором приняли к учёту. Прекращали начислять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем погашения стоимости или списания объекта с учёта. Например, если НМА приняли к учёту 5 марта 2024 года, а списали 10 марта 2025 года, амортизацию начисляли с 1 апреля 2024 года по 1 апреля 2025 года.

По новому ФСБУ 14/2022 амортизацию начисляют с даты принятия НМА к учёту и прекращают начислять с даты списания в бухучёте. Например, если НМА приняли к учёту 5 марта 2024 года, а списали 10 марта 2025 года, амортизацию начисляют с 5 марта 2024 года по 10 марта 2025 года. Однако можно применять прежний порядок из ПБУ 14/2007, закрепив свой выбор в учётной политике для целей бухучёта.

Переоценка НМА

В переоценке нематериального актива есть несколько изменений. Изменился срок переоценки. Ранее переоценку проводили один раз в конце года, и понятия справедливой стоимости не было. По новому ФСБУ 14/2022 переоценку проводят либо один раз в год по состоянию на конец отчётного года, либо чаще, если меняется справедливая стоимость НМА. Новый термин «справедливая стоимость» означает цену, которая была бы получена при продаже актива на дату оценки.

Также ввели понятие активного рынка. Ранее группы однородных НМА переоценивали по текущей рыночной стоимости, определяемой по данным активного рынка, но самого понятия активного рынка не было. Теперь его ввели. Напомним, что для лицензий на ведение отдельных видов деятельности нет активного рынка, поэтому их не нужно переоценивать.

Изменили правила переоценки. Ранее в ПБУ показателем для переоценки была остаточная стоимость НМА. Теперь в ФСБУ есть два варианта переоценки, выбор одного из которых закрепляют в учётной политике. Первый способ — пересчитывают отдельно первоначальную стоимость НМА и накопленную амортизацию так, чтобы балансовая стоимость после переоценки была равна его справедливой стоимости. Для этого нужно определить коэффициент пересчета.

Второй вариант переоценки — переоценивают сразу балансовую стоимость. Для этого сначала первоначальную стоимость НМА уменьшают на сумму накопленной амортизации, а затем полученную сумму пересчитывают и сравнивают с его справедливой стоимостью.

Главное
- ФСБУ 14/2022 применяют все компании с НМА.
- НМА — объект интеллектуальной собственности с рядом признаков: например, используется больше 12 месяцев, нет физической формы, стоимость свыше 100 000 ₽.
- Если одного из признаков нет, объект нельзя считать нематериальным активом.
- Стоимость НМА складывается из капвложений в него.
- По умолчанию амортизацию начисляют с месяца принятия к учету по месяц выбытия НМА.
- Учитывать НМА можно по первоначальной или переоцененной стоимости.
- Выбор компания должна закрепить в учетной политике.
- Все компании должны проверять НМА на обесценение.
- НМА списывают с учета, если он не способен больше приносить прибыль компании, например безнадежно устарел или его продали.